天皇机关说 德国学者康托洛维茨的著作《国王的两个身体》是英国政治思想史领域的一部巨著，开辟了一条深入理解英国君主立宪制的成因与特质的蹊径。
为实现国土空间开发保护领域的良法善治，有必要从理论基础、体系定位和重点问题等方面对国土空间开发保护立法展开深入研究。有学者总结认为，上述立法现象表明，目前我国生态法治建设正在走向融合的差异化系统空间观。
有学者认为，为强化区域协调发展的法治保障，国家应当适时制定区域协调发展法。制定国土空间开发保护法，是在法治轨道上推进国土空间治理现代化的必然要求。二是横向上平级地方政府之间、政府内部不同部门之间。对国土空间相关概念进行梳理可以发现，国土空间开发概念首次出现于2007年《国务院关于编制全国主体功能区规划的意见》。国土空间与主体功能区两个概念首见于《中华人民共和国国民经济和社会发展第十一个五年规划纲要》，该纲要在区域协调发展篇明确提出逐步形成主体功能定位清晰的区域协调发展格局，并设专章对推进形成主体功能区作出专门部署。
正是基于此，《全国主体功能区规划》《省级国土空间规划编制指南（试行）》《市级国土空间总体规划编制指南（试行）》，均将促进区域协调发展作为规划编制的基本原则。（一）国土空间开发保护领域的基本法继《长江保护法》《黄河保护法》颁布后，目前国家正在研究制定青藏高原保护法国家公园法海岸带管理法等。一方面，设定立法目的条款是体系化构建的前提和基础，而目前已上升为法律的12部税收实体法，仅《环境保护税法》《耕地占用税法》设置了立法目的条款，即将通过的《增值税法(征求意见稿)》《消费税法(征求意见稿)》《土地增值税法(征求意见稿)》也均未设置立法目的条款。
④税法立法的行政化，也使得法律工具主义蔓延，税法权威性与确定性受到贬损。(三)税法与财政法的宪法统合除了调控之附随功能以外，税收的主导功能还是在于收入功能，其本质为财政收入工具。See Dudley Knowles,Political Obligation:A Critical Introduction,Routledge,2009,p.8.(53)张居正：《张太岳集》(上)，中国书店2019年版，第54页。不容置疑，相对于其他部门法，税法对民法的依赖性较为明显，税法规范并非自给自足，而是具有不完整性，只有在民法的配合与协调下，税法才能更好发挥作用。
譬如，只有在组织纪律性强的军队，军令才能得到彻底贯彻。国别中性即要求避免利用税收管辖权干扰市场主体的投资决策和要素流动，如践行作为国际税收惯例，落实出口退税制度。
(68)参见叶姗：《税权集中的形成及其强化：考察近20年的税收规范性文件》，载《中外法学》2012年第4期。征收环节后移的消费税与房地产税都具有税源固定、税基稳定、收入持续等特征，改革举措彰显了受益公平、稽征经济价值。全国社会保险基金预算收入94734.74亿元。这也是编纂税法典应认真对待的问题。
贯彻宪法至上理念、法律至上理念是编纂税法典的形式要求，遵循人民至上理念则是税法典编纂的实质根基。比较观之，在编纂《民法典》之前，围绕《合同法》《侵权责任法》等民事法律形成了庞大的司法解释群，民法也同样呈现一定空筐结构，尽管程度不如税法深，但在民法法典化过程中，不少司法解释都已被吸入《民法典》。在土地出让收入划转给税务部门征收的背景下，推动土地出让收入向房地产税的转型，更好发挥税收可持续性，并优化地方财政收入结构。一方面，税法法律文本的承载量有限，如果将涉税事项事无巨细予以规定，将导致税法文本膨大化，如澳大利亚的所得税法案巅峰时曾多达950万字，⑦即便是字数如此之多的税法文本，也不可能穷尽经济现象，以有涯随无涯则殆。
(43)[美]黛博拉·布罗蒂加姆、奥德—黑尔格·菲耶尔斯塔德、米克·摩尔主编：《发展中国家的税收与国家构建》，卢军坪、毛道根译，上海财经大学出版社2016年版，第215页。(27)王世杰、钱端升：《比较宪法》，商务印书馆1999年版，第148页。
五、结语法典化作为中国式法治现代化的重要命题，党的二十大报告强调要统筹立改废释纂，增强立法系统性、整体性、协同性、时效性，这为未来完善以宪法为统帅的社会主义法律体系提出了新要求，也为抓实锻造目的协调、结构清晰、轮廓分明的统一法律秩序发出了新挑战，未来税法典编纂务必从宪法中寻找全方位的理论支持与制度供给，将宪法的精神、原则、体系和条文正确阐释且有机融入至税法典塑造的价值秩序和规范结构之中。通过宪法确认的国家根本任务，对国家机关及全体公民都具有约束力，基于税收在国家治理中的基础性、支柱性、保障性作用，要完成国家根本任务必然倒逼税收法治不断完善，编纂出一部彰显中国特色、反映时代特征、实现人民意愿的高质量税法典，既是宪法要求国家机关致力于实现国家根本任务这一客观法义务的体现，也可作为推动税收治理现代化和实现国家根本任务的接口。
3.对侵犯公共财产行为的禁止。关于优化增值税与调整消费税，其改革旨在降低企业税负、促进绿色消费，前者体现税收中性原则背后的秩序价值，后者表征使用者付费原则背后的受益公平价值。同时，税务机关垄断着细化税法的解释权，承担着大量的税收政策制定工作，这种行政主导型税收立法尽管给税收调控留足了空间，但也无疑造成了征税权界限的模糊、变动，给纳税人权利保障蒙上了一层阴影。《宪法》第56条公民有依照法律纳税的义务作为唯一含税条款，确立了宪法层面规定的、公民对于国家承担的依法纳税义务，也预设了税法典编纂的宪法空间。一、税法典编纂的宪法理念税法典编纂的宪法理念是蕴藏于税法典背后、指引税法典制定、支配税法典实施的根本指南，具体包括法秩序、功能、价值维度的宪法至上理念、法律至上理念和人民至上理念。参见侯卓：《个人所得税反避税规则的制度逻辑及其适用》，载《武汉大学学报(哲学社会科学版)》2021年第6期。
(61)面对民法中可能的权利滥用，税法应保留其独立实施价值判断的余地，依照实质课税原则，依据严格要件与正当程序可以对所涉及的基础性民事法律关系加以重新认定。(54)[美]玛格利特·利瓦伊：《统治与岁入》，周军华译，格致出版社、上海人民出版社2010年版，第190页。
(34)[美]黛博拉·布罗蒂加姆、奥德—黑尔格·菲耶尔斯塔德、米克·摩尔主编：《发展中国家的税收与国家构建》，卢军坪、毛道根译，上海财经大学出版社2016年版，第23、32页。(62)参见葛克昌：《税法基本问题：财政宪法篇》，中国台北元照出版有限公司2005年版，第24页。
外在缺陷即指市场不能方面，亦是超出市场力所能及范围，如市场力量难以企及的区域发展不平衡问题，非单一调控工具所能应对，需要形成区域性税收优惠政策与规划政策、产业政策、生态政策等叠加效应，如建立健全区域合作、区域互助、区域利益补偿机制，相应形成税收分享、税收转移、税收补偿机制。另一方面，综合考量与科学测算国民经济负担，严格控制或优化财政支出总量与结构，防止支出扩张造成的收入压力，从而为进一步推动减税降费、清费立税，规范国家和地方举债权，为深化国有企业改革腾出空间，实现国民负担的明显下降，以适应新时代共同富裕的目标追求。
一是财政收入权力的宪法控制。《宪法》第12条第1款规定社会主义的公共财产神圣不可侵犯，该条款确立了公共财产的神圣性不可侵犯性，彰显公共财产之于社会主义公有制的特殊价值。长久以来，我国确立了中央与地方关系的两个积极性原则，《宪法》第3条明确将中央统一领导地位与发挥地方积极性、主动性作为政府间关系处理的两大中心准则。(二)法律至上理念法律至上理念，即法律享有至高无上地位，宪法文本习惯于将宪法、法律并列，共计10次表达为宪法和法律，法律至上也就常被理解为宪法法律至上。
(49)税法典亦具有国家精神和公民社会的形塑功能，因税收本质上来自、或伴随主权国家的产生，以公民为主体，以国家为作用对象，以共同体的建构与维系为目标，体现为一种在个体认同的基础上为共同体奉献、牺牲的精神，具有明显的团结属性。(56)[美]黛博拉·布罗蒂加姆、奥德—黑尔格·菲耶尔斯塔德、米克·摩尔主编：《发展中国家的税收与国家构建》，卢军坪、毛道根译，上海财经大学出版社2016年版，第26页。
此外，税法典编纂应立足全局、着眼长远，实现国家能力建构、市场资源配置、公民社会整合，这是时代赋予税法典应承载的宪法功能。(二)授权性规范毫无疑问，编纂税法典必须形式上获得宪法授权，即通过宪法授权，国家有权力也有责任加快税收立法、健全税法体系。
(21)参见王婷婷：《课税禁区法律问题研究》，法律出版社2017年版，第108-109页。另外，应严格贯彻税收法定与授权明确原则，对于税种设立、核心课税要素确定或调整等法定立法事项应在税法典中明确规定，对于税收优惠等授权立法事项应在税法典中对授权主体、对象、适用情形、期限等进行明确规定，从而明确、规范与优化税收调控权力行使范围、过程及其结果。
2.它适用于具有特定身份的人。中央与地方税权配置如何优化是税法典制定中的关键问题。(27)三是国家能对基本权利进行保障和护卫，其必须付出的代价是承认基本义务在先，基本义务并不需要来自宪法上的证立，而是先天有效，是国家得以使基本人权具备法律效力的前提性保障。(70)税法典编纂是一项艰难复杂长期的系统工程，涉及对已有税收法律的定型化、系统化、体系化，也包含对税法安定性、独立性、自主性等理性追求，更是要求通过设置开放性接口以适应社会关系及其内外环境变化，其中独立性、自主性及开放性对税法典创制、税法学的再发展乃至整个税收法治事业创新发展都尤为关键，这也是中国税法典应彰显的精神气质和时代品格。
既包括减少不同地域之间税收差异，如要求避免滥用税收优惠和大量改革试点而形成税收洼地，影响税法适用统一，也包括加快税改实现税法统一，如房地产税立法涉及多个税种之间废止、精简及合并。(11)参见苗连营：《新时代中国宪法理论的核心命题及其哲学底蕴》，载《政法论坛》2022年第4期。
2.所谓依照法律纳税的义务，是指宪法所规定的纳税义务区别于一般法律义务，不能直接约束公民，纳税义务的实践必须由立法机关通过法律作出具体规定，才能对公民形成直接约束。⑥同理，税法典编纂也将在一定程度上充实空筐结构，并将大大压缩下位规范的作用空间，从而调整各税种法的文本结构与税法规范的层级结构。
另一方面，更好发挥政府作用亦需通过运用税收法治思维和法治方式来避免政府缺陷，不能仅把税收调控当作短期权宜之计，而应作为长期战略安排，包括讲究税法的安定性和可预见性、推动税收立法的开放性和民主性、兼顾税收执法的信赖保护和刚柔相济以及强调税收司法的独立性和专业性等。收支关系是财政制度的核心关系，宪法理应重视对收支相互依存关系的价值统合，夯实国家征税权的正当性。
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